Stutta svarið
Seljandi skal varðveita útflutningsskýrslu eða önnur sambærileg gögn með viðkomandi sölureikningum, sbr. 20. gr. reglugerðar nr. 50/1993.
Gögnin þurfa að sanna tvennt, ekki eitt: að varan hafi verið flutt úr landi, og hvert andvirði hennar var. Sönnun á öðru án hins dugar ekki.
Þrjú atriði ráða mestu í framkvæmd:
- Fjárhæðin er heildarandvirðið við afhendingu — ekki sú lína á reikningnum sem heitir „söluverð vörunnar“.
- Afhendingarskilmálarnir ráða afhendingarstaðnum. Sé varan afhent flutningsaðila kaupandans erlendis hefur afhendingin farið fram erlendis.
- Gögnin þurfa að liggja með sölureikningunum og geymast í sex ár.
Lagagrundvöllurinn
Undanþágan sjálf er stutt: „Vara sem seld er úr landi“ telst ekki til skattskyldrar veltu, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988.
Sönnunarkrafan er í reglugerðinni:
Til sönnunar því að sala sé undanþegin skattskyldri veltu skv. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988 skal seljandi varðveita útflutningsskýrslu eða önnur sambærileg gögn með viðkomandi sölureikningum. Ríkisskattstjóri setur nánari reglur um hvaða gögn hér um ræðir.
—
Tvennt er vert að taka eftir í orðalaginu. Gögnin skulu varðveitt með sölureikningunum — ekki bara einhvers staðar í bókhaldinu. Og ríkisskattstjóra er falið að setja nánari reglur um hvaða gögn teljast fullnægjandi, svo rétt er að kanna gildandi fyrirmæli embættisins við hlið reglugerðarinnar.
Gögnin þurfa að sanna tvennt
Í kröfugerð ríkisskattstjóra í máli sem lauk með úrskurði yfirskattanefndar nr. 286/2001 er sönnunarkrafan orðuð þannig að hún nær bæði til útflutningsins og til verðsins:
Samkvæmt þessu eru það eingöngu útflutningsskýrslur eða önnur sambærileg gögn sem veitt geta skattayfirvöldum fullnægjandi sönnun fyrir því að vara hafi verið flutt úr landi og hvert andvirði hennar hafi verið.
—
Verðþátturinn er sá sem oftast bregst. Fyrirtæki geta iðulega sýnt fram á að sendingin fór úr landi, en eiga erfiðara með að tengja hana við tiltekið andvirði — og þá stendur undanþágan á veikum fótum.
Hvað telst „önnur sambærileg gögn“? Reglugerðin skilgreinir það ekki. Í framangreindu máli voru lögð fram vottorð þriðja aðila um útflutning hrossa þar sem fram komu nafn hvers hests, fæðingarnúmer, útflutningsnúmer, útflutningsdagur og söluverð. Slík staðfesting frá óháðum aðila með auðkenni vörunnar, dagsetningu og verði er einmitt það sem ákvæðið kallar á.
Í reynd er skynsamlegt að halda saman:
- útflutningsskýrslu eða tollskjali vegna sendingarinnar,
- flutningsskjali — farmbréfi, flugfarmbréfi eða sambærilegu — sem tengir vöruna við flutning úr landi,
- staðfestingu flutningsaðila um móttöku og brottflutning,
- sölureikningnum sjálfum, sem uppfyllir formkröfur 20. gr. laganna og 4. gr. reglugerðarinnar,
- samningi eða pöntun þar sem afhendingarskilmálar koma fram, og
- greiðslugögnum sem styðja andvirðið.
Fjárhæðin er heildarandvirðið, ekki ein lína
Þetta er sú regla sem oftast kemur á óvart.
Af samanburði 7. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr. og 1. mgr. 20. gr. laganna hefur verið dregin sú ályktun — sbr. úrskurð yfirskattanefndar nr. 379/1999 — að við sölu á vöru úr landi beri að miða við heildarandvirði hins selda við afhendingu.
Í hrossamálinu, sem varðaði sölu fimm hrossa til Þýskalands á árinu 1997, voru sölureikningar settir fram í liðum: söluverð hests annars vegar og fóðrun og tamning hins vegar. Á einum reikningi nam „söluverð“ hestsins 50.000 kr. en fóðrun og tamning 411.967 kr. Á útflutningsskýrslunum var verðmæti hvers hests skráð 50.000 kr.
Ríkisskattstjóri taldi að þjónustuliðirnir væru nýttir hér á landi og bæri að útskatta þá. Yfirskattanefnd féllst ekki á það: fóðrun og tamning taldist hluti heildarverðs hestsins, og þar sem óumdeilt var að hrossin höfðu verið flutt úr landi féll heildarandvirðið utan skattskyldrar veltu.
Niðurstaðan er hagstæð útflytjandanum, en lexían snýr í hina áttina. Misræmi milli andvirðis á útflutningsskýrslu og fjárhæðar á sölureikningi kallar á endurákvörðun — og hér munaði litlu. Rétta ráðið er að tilgreina heildarandvirðið á útflutningsskýrslunni frá upphafi.
Afhendingarskilmálarnir ráða afhendingarstaðnum
Stundum snýst spurningin ekki um skjöl heldur um hvar afhendingin fór fram.
Í úrskurði yfirskattanefndar nr. 24/2021 hafði íslenskt heildsölufyrirtæki keypt vörur af dönsku fyrirtæki og selt þær áfram til íslensks verslunarfyrirtækis, sem sjálft tollafgreiddi sendinguna og greiddi aðflutningsgjöld. Seljandinn taldi söluna undanþegna þar sem afhendingin hefði farið fram í Danmörku.
Ríkisskattstjóri hafnaði því og taldi enga raunverulega afhendingu hafa átt sér stað fyrr en hér á landi. Nefndin komst að gagnstæðri niðurstöðu og byggði á afhendingarskilmálunum: í skilmálanum „Free Alongside“ fælist að seljanda bæri að afhenda vöruna flutningsaðila á vegum kaupandans. Þar sem söluvaran hefði enn verið í Danmörku við útgáfu sölureikningsins taldist afhendingin til kaupandans hafa farið fram þar í landi, og salan því undanþegin.
Tvennt leiðir af þessu. Afhendingarskilmálarnir — FAS, FCA og sambærilegir — eru sönnunargagn, ekki formsatriði, og þeir eiga heima í samningi eða pöntun sem haldið er til haga. Og tímasetning sölureikningsins skiptir máli: hvar var varan þegar hann var gefinn út?
Nefndin gerði jafnframt athugasemdir við málsmeðferð ríkisskattstjóra, sem hefði verið „ómarkviss, langdregin og ekki til þess fallin að auðvelda“ aðilanum að gæta réttar síns. Slík mál geta bundið inneignir mánuðum saman á meðan þau eru til meðferðar.
Vinna við vöru fyrir erlendan aðila
Sérregla gildir um vinnu sem unnin er hér á landi á kostnað erlends aðila:
Vinna við vöru á kostnað erlends aðila þegar fyrirtækið, sem annast vinnuna, flytur vöruna út að vinnu lokinni, svo og gerð og mótun vöru á kostnað erlends aðila þegar framleiða á vöruna erlendis.
—
Tvö skilyrði eru afgerandi. Það er fyrirtækið sem annast vinnuna sem þarf að flytja vöruna út að henni lokinni. Og samkvæmt þeim skilningi sem lagður hefur verið í ákvæðið, sbr. úrskurð yfirskattanefndar nr. 379/1999, verður hinn erlendi aðili að vera eigandi vörunnar þegar vinnan fer fram.
Það þýðir að ekki dugar að selja vöruna fyrst og vinna hana svo. Eignarhaldið þarf að hafa færst yfir áður en vinnan hefst, og það þarf að vera rekjanlegt í gögnum.
Athugasemd um númeraröð: þetta ákvæði var áður 3. tölul. 1. mgr. 12. gr. og er svo nefnt í eldri úrskurðum. Með lögum nr. 63/2024 var greininni umraðað og það er nú 5. tölul. Sama gildir um fleiri töluliði greinarinnar, svo tilvísanir í eldri framkvæmd þarf að þýða yfir á gildandi númer.
Varðveislan
Sex ára reglan gildir: bókhald, bókhaldsfylgiskjöl og önnur bókhaldsgögn skal geyma í sex ár eftir lok þess reikningsárs sem þau varða, sbr. 32. gr. reglugerðar nr. 50/1993.
Seljandi skal jafnframt varðveita samrit allra reikninga og kvittana, sbr. 5. mgr. 20. gr. laganna.
Og skilyrðið um að útflutningsgögnin liggi með viðkomandi sölureikningum er efnisatriði. Útflutningsskýrslur í einni möppu og sölureikningar í annarri, án tengingar, uppfylla ekki kröfuna í reynd — enda er það einmitt tengingin milli sendingar og reiknings sem sannar hvort tveggja: útflutninginn og andvirðið.
Hvað gerist ef gögnin vantar?
Salan fellur í skattskylda veltu. Útskattur reiknast af andvirðinu, álag leggst á samkvæmt 27. gr. — 1% á dag að hámarki 10% — og dráttarvextir samkvæmt 28. gr.
Til viðbótar opnast áætlunarheimild. Samkvæmt 2. mgr. 26. gr. má ríkisskattstjóri áætla virðisaukaskatt ef færsla á útskatti eða öðrum þáttum sem virðisaukaskattsskýrsla byggist á styðst ekki við lögmæt gögn.
Fyrir útflutningsfyrirtæki bætist við sérstakt óhagræði: samkvæmt 4. mgr. 25. gr. má endurgreiðsla aðeins fara fram sé álagning fyrri tímabila ekki byggð á áætlun. Ein áætlun getur því fryst inneignir síðari tímabila hjá fyrirtæki sem er að jafnaði í inneignarstöðu.
Gátlisti
Fyrir hverja útflutningssendingu ætti eftirfarandi að liggja saman í einni skrá:
- Sölureikningur sem uppfyllir formkröfur — fyrir fram tölusettur, með kennitölu beggja, lýsingu og heildarverði.
- Útflutningsskýrsla eða tollskjal þar sem andvirðið er heildarandvirðið samkvæmt reikningnum.
- Flutningsskjal sem tengir vöruna við brottflutning.
- Samningur eða pöntun þar sem afhendingarskilmálar koma fram.
- Greiðslugögn sem staðfesta fjárhæðina.
Ein spurning er svo þess virði að spyrja áður en reikningur er gefinn út: hvar er varan núna? Svarið ræður því hvort salan er útflutningur í skilningi 1. tölul. eða innlend sala.
Niðurstaða
Útflutningsundanþágan er ekki sjálfvirk afleiðing af því að varan fari úr landi. Hún er sönnunarmál, og sönnunin þarf að ná bæði til brottflutningsins og til andvirðisins.
Algengasta villan er að útflutningsskýrslan beri lægra verð en sölureikningurinn — annaðhvort vegna þess að reikningurinn var sundurliðaður eða vegna þess að verðmæti var slegið inn af handahófi. Undanþágan miðast við heildarandvirðið við afhendingu, og misræmi þar býður heim endurákvörðun.
Og þegar varan er aldrei flutt inn til Íslands heldur seld áfram erlendis eru það afhendingarskilmálarnir sem ráða. Þeir eiga því heima í skjölunum, ekki bara í tölvupóstsamskiptum.
Heimildir
- , 7., 12., 13., 20., 25., 26., 27. og 28. gr.
- , 4., 20. og 32. gr.
- um sönnun útflutnings og heildarandvirði.
- um afhendingarskilmála og afhendingarstað.
- Úrskurður yfirskattanefndar nr. 379/1999, eins og til hans er vísað í framangreindum úrskurðum.
- um umröðun 12. gr.
This article provides general legal information, not advice for a specific matter. Laws, facts and procedural deadlines may change the result. Follow the linked primary sources and obtain local advice before acting.