Hvernig er virðisaukaskattur af erlendum hugbúnaðaráskriftum og skýjaþjónustu meðhöndlaður?

Stutta svarið

Svarið ræðst alfarið af því hver kaupir.

Fyrirtæki í fullri virðisaukaskattsskyldri starfsemi greiðir í reynd ekkert. Skyldan færist yfir á kaupandann samkvæmt 2. mgr. 35. gr., en aðeins „að því leyti sem virðisaukaskatt af þjónustunni er ekki heimilt að telja til innskatts“ — og venjuleg hugbúnaðaráskrift til skattskylds rekstrar er að fullu innskattsbær.

Aðili í undanþeginni starfsemi — banki, tryggingafélag, heilbrigðisstofnun, skóli — greiðir 24% að fullu og fær ekkert til baka. Fyrir þessa geira er skýjaþjónusta raunverulegur skattkostnaður sem birtist hvergi á reikningi seljandans.

Fyrirtæki í blandaðri starfsemi greiðir þann hluta skattsins sem ekki er frádráttarbær.

Einstaklingur utan atvinnurekstrar greiðir ekkert sjálfur — skyldan hvílir á erlenda seljandanum, sem ber að skrá sig hér og innheimta íslenskan virðisaukaskatt, sbr. 5. mgr. 35. gr.

Skatthlutfallið er 24%, nema áskriftin falli undir tiltekna rafræna útgáfu bóka, tímarita eða tónlistar sem ber 11%.

Hvað telst „þjónusta sem veitt er rafrænt“?

Skilgreiningin er í a-lið 3. tölul. 1. mgr. 12. gr. laganna og hún er þröng:

þjónustu sem veitt er rafrænt, þ.e. þjónustu sem veitt er á netinu, sjálfvirkt með lágmarksinngripi þar sem notkun upplýsingatækni er nauðsynlegur þáttur í veitingu þjónustunnar

— Lög nr. 50/1988 um virðisaukaskatt, a-liður 3. tölul. 1. mgr. 12. gr.

Þrjú einkenni þurfa að fara saman: þjónustan er veitt á netinu, hún er sjálfvirk með lágmarksinngripi, og upplýsingatæknin er nauðsynlegur þáttur í því að veita hana.

Dæmigerð hugbúnaðaráskrift fellur beint hér undir: aðgangur að hugbúnaði í skýinu, gagnageymsla, hýsing, samskiptalausnir, verkfæri fyrir hönnun eða bókhald, og áskriftir að smáforritum.

Það sem fellur utan skiptir líka máli. Ráðgjöf sem veitt er í gegnum tölvupóst eða fjarfund er ekki „rafræn þjónusta“ í þessum skilningi — hún er sérfræðiþjónusta samkvæmt f-lið sama töluliðar, enda er mannleg vinna kjarni hennar en ekki sjálfvirknin. Sama gildir um sérsmíði hugbúnaðar sem unnin er fyrir tiltekinn kaupanda.

Fyrir fyrirtækjakaupanda breytir þessi greinarmunur engu, enda nær 2. mgr. 35. gr. til allrar þjónustu innan skattskyldusviðs laganna. Fyrir einstaklinga skiptir hann hins vegar öllu, eins og rakið er hér á eftir.

Fyrirtæki kaupir: oftast núll — en ekki alltaf

Tvíeðli 35. gr. birtist skýrast í hugbúnaðarkaupum.

Full skattskyld starfsemi. Verkfræðistofa sem kaupir teiknihugbúnað, veitingastaður sem kaupir sölukerfi, verslun sem kaupir vefumsjónarkerfi — í öllum tilvikum væri virðisaukaskatturinn að fullu innskattsbær samkvæmt 16. gr., og því kemur ekkert til greiðslu samkvæmt 35. gr.

Undanþegin starfsemi. Hér snýst dæmið við, og afleiðingin er umtalsverð. Sparisjóður, vátryggingafélag, einkarekinn skóli eða heilbrigðisþjónusta sem kaupir sömu áskrift greiðir 24% ofan á verðið og fær ekkert til baka.

Milljón króna árleg áskrift kostar þessa aðila 1.240.000 kr., og 240.000 kr. af því eru skattur sem enginn reikningur sýnir. Þetta er algengur staður þar sem áætlanir bresta, einmitt vegna þess að erlendi reikningurinn lítur út fyrir að vera skattlaus.

Blönduð starfsemi. Greitt er af þeim hluta sem ekki er frádráttarbær. Fasteignafélag með 60% hlutfallstölu samkvæmt 5. gr. reglugerðar nr. 192/1993 sem kaupir skýjaþjónustu fyrir 1.000.000 kr. greiðir 40% af 240.000 kr., eða 96.000 kr.

Áður en 35. gr. skýrsla er gerð borgar sig þó að kanna eitt: samkvæmt 4. mgr. sömu greinar fellur greiðsluskyldan niður sé erlendi seljandinn skráður á grunnskrá virðisaukaskatts hér á landi. Stórir alþjóðlegir hugbúnaðarseljendur eru það sumir hverjir, og þá stendur íslenskur virðisaukaskattur á reikningnum sem færist einfaldlega til innskatts.

Einstaklingur kaupir: seljandinn ber skylduna

Fimmta málsgrein 35. gr. leggur skylduna á erlenda fyrirtækið sjálft:

Atvinnufyrirtæki með heimilisfesti eða fasta starfsstöð erlendis sem selur þjónustu sem veitt er rafrænt, fjarskiptaþjónustu eða útvarps- og sjónvarpsþjónustu til annarra en atvinnufyrirtækja hér á landi skal innheimta og skila virðisaukaskatti af þeirri þjónustu hér á landi.

— Lög nr. 50/1988, 5. mgr. 35. gr.

Seljandinn — eða umboðsmaður hans — skal ótilkvaddur tilkynna starfsemi sína til ríkisskattstjóra samkvæmt 5. gr., nema salan haldist undir mörkum 3. tölul. 4. gr., það er 2.000.000 kr. á hverju tólf mánaða tímabili frá því að starfsemi hófst.

Einstaklingurinn ber hér enga sjálfstæða skyldu. Það er vert að taka fram, því 3. mgr. 35. gr., sem leggur greiðsluskyldu á einstaklinga vegna kaupa yfir 10.000 kr. á uppgjörstímabili, nær aðeins til d–j-liða 3. tölul. — framsals réttinda, auglýsinga, sérfræðiþjónustu og fleira. Rafræn þjónusta, fjarskiptaþjónusta og útvarps- og sjónvarpsþjónusta, sem eru a–c-liðir, eru ekki á listanum, enda hvílir skyldan vegna þeirra á seljandanum.

Niðurstaðan er sú að einstaklingur sem kaupir erlenda skýjaáskrift þarf hvorki að skila skýrslu né greiða neitt til viðbótar. Sé enginn íslenskur virðisaukaskattur á reikningnum er það mál seljandans við Skattinn, ekki kaupandans.

Hvaða skatthlutfall?

Meginreglan er 24%, sbr. 1. mgr. 14. gr.

Fjórir töluliðir 2. mgr. 14. gr. færa tilteknar rafrænar afurðir í 11%:

• 4. tölul. Áskriftargjöld útvarps- og sjónvarpsstöðva.
• 5. tölul. Sala, þar með talin áskrift, tímarita, dagblaða og landsmála- og héraðsfréttablaða á prentuðu og á rafrænu formi.
• 6. tölul. Sala bóka, þar með taldar rafrænar útgáfur slíkra bóka, og hljóðupptökur af lestri þeirra.
• 10. tölul. Geisladiskar og sambærilegir miðlar með tónlist en ekki með mynd — og rafræn útgáfa á tónlist án myndar.

Almenn hugbúnaðaráskrift, skýjageymsla, hýsing og verkfæri bera því 24%. Áskrift að rafrænu dagblaði ber 11%.

Ein flokkunarspurning er þó ekki útkljáð í þeim ákvæðum sem hér er byggt á: hvort áskrift að streymisveitu teljist „sala á rafrænni útgáfu“ bókar eða tónlistar í skilningi 6. og 10. tölul., eða áskriftargjald útvarps- eða sjónvarpsstöðvar í skilningi 4. tölul. Orðalag ákvæðanna miðast við sölu á útgáfu fremur en tímabundinn aðgang, og engin dómaframkvæmd fannst sem sker úr um þetta. Varði fjárhæðir máli er rétt að leita bindandi álits samkvæmt lögum nr. 91/1998 fremur en að velja hlutfall sjálfur.

Blandaðir pakkar

Áskriftir eru sjaldan einn hlutur. Hugbúnaðarpakki getur innihaldið aðgang að kerfi, gagnageymslu, þjónustuver og innleiðingarráðgjöf í einni fjárhæð.

Sjónarmiðin sem yfirskattanefnd beitti í úrskurði nr. 56/2023 eiga hér við: aukaþjónusta sem veitt er í beinum tengslum við aðalþjónustu og er minni hluti hennar skal meðhöndluð á sama hátt í skattalegu tilliti og aðalþjónustan. Álag eða þóknun sem er órofa hluti af sölu undirliggjandi þátta telst til skattverðs samkvæmt 7. gr. laganna.

Í reynd merkir þetta að ekki verður skorinn undanþeginn eða lægri hluti út úr einni áskrift nema hann sé raunverulega seldur sjálfstætt.

Í framkvæmd

Fjögur atriði duga til að taka afstöðu til erlends áskriftarreiknings.

1. Er íslenskur virðisaukaskattur á reikningnum? Sé svo er seljandinn skráður hér; færðu skattinn til innskatts og gerðu ekkert frekar.
2. Hver er innskattsréttur þinn? Fullur réttur þýðir að 35. gr. skilar engri greiðslu. Enginn eða hlutfallslegur réttur þýðir raunverulegan kostnað.
3. Er þjónustan innan skattskyldusviðs laganna? Væri hún undanþegin innanlands fellur hún utan 35. gr.
4. Ber áskriftin 24% eða 11%? Aðeins rafrænar útgáfur bóka, tímarita, dagblaða og tónlistar án myndar, auk áskriftargjalda útvarps- og sjónvarpsstöðva, falla í lægra þrepið.

Fyrir aðila í undanþeginni eða blandaðri starfsemi er skynsamlegt að halda sérstaka skrá yfir erlenda áskriftarreikninga. Þeir safnast hratt upp, þeir bera engan sýnilegan skatt, og gjalddagi 35. gr. skýrslunnar — fimmti dagur annars mánaðar frá lokum uppgjörstímabils — rennur oft upp áður en nokkur tekur eftir þeim.

Niðurstaða

Erlend hugbúnaðaráskrift er rafræn þjónusta í skilningi laganna og hún er innan skattskyldusviðsins. Hvort hún kostar skatt ræðst ekki af seljandanum heldur af innskattsrétti kaupandans.

Fyrir venjulegt íslenskt fyrirtæki er niðurstaðan núll og málið úr sögunni. Fyrir banka, tryggingafélög, skóla og heilbrigðisþjónustu er hún 24% sem hvergi sést á reikningnum og kemur ekki til baka — og fyrir blandaða starfsemi er hún hlutfall sem hlutfallstala ársins ræður.

Einstaklingar þurfa ekkert að gera. Skyldan er seljandans.

Heimildir

• Lög nr. 50/1988 um virðisaukaskatt, 4., 5., 7., 12., 14., 16. og 35. gr.
• Lög nr. 63/2024 um breytingu á lögum um virðisaukaskatt.
• Reglugerð nr. 192/1993 um innskatt, 5. gr.
• Reglugerð nr. 194/1990 um virðisaukaskatt af þjónustu fyrir erlenda aðila og af aðkeyptri þjónustu erlendis frá, með síðari breytingum.
• Lög nr. 91/1998 um bindandi álit í skattamálum.
• Úrskurður yfirskattanefndar nr. 56/2023 um aðal- og aukaþjónustu.